Оценка хозяйственных операций глазами проверяющих
Постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 15.07.2022 № 465 (далее – постановление Совмина № 465) закреплены особенности отнесения хозяйственных операций к не имеющим разумной хозяйственной (деловой) цели. Напомним, что одним из последствий совершения таких операций является корректировка величины налогового обязательства (п.4 ст.33 НКРБ).
И хотя практика применения контролирующими органами положений пп. 4 и 5 ст. 33 НК ещё продолжает формироваться, сегодня имеется ряд типичных схем незаконной налоговой оптимизации, которые перечислены в ч. 1 п. 2 постановления Совмина № 465.
В этом материале мы рассмотрим эти схемы на примерах, а также расскажем, как контролирующие органы рассматривают каждый такой случай.
1. Две схемы, которые имеют целью необоснованный возврат из бюджета разницы между суммой налоговых вычетов и общей суммой налога на добавленную стоимость (далее – НДС), исчисленной по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (далее – разница суммы превышения НДС).
Так, основанием для корректировки налоговой базы НДС и (или) суммы подлежащего уплате (зачету, возврату) НДС является установленный в ходе проверки факт злоупотребления правом на вычет сумм НДС в полном объеме независимо от сумм НДС, исчисленных по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, в случаях:
- искажения (занижения) плательщиком сведений о размере налоговой базы НДС по ставке 10 % при реализации товаров по ценам ниже себестоимости либо цены приобретения (в случае реализации приобретенных товаров);
- реализации товаров (работ, услуг) с применением ставок НДС 0 % или 10 %, когда разница между суммой налоговых вычетов и общей суммой НДС, исчисленной по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, многократно превышает оборот по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав.
Например, при наличии значительных накопленных сумм налоговых вычетов плательщик совершает не характерную для его деятельности разовую экспортную операцию, что формально позволяет претендовать на полный возврат разницы суммы превышения НДС.
При поступлении от такого плательщика заявления о возврате разницы суммы превышения НДС налоговый орган вправе провести камеральную либо выездную проверку. Если проверяющими будут установлены признаки искусственности хозяйственной операции, облагаемой по ставке 0 %, и плательщик не сможет пояснить ее хозяйственный и экономический смысл, в возврате разницы сумм превышения НДС будет отказано.
С 19.06.2021 Уголовный кодекс Республики Беларусь (далее – УК) дополнен статьей 234-2, предусматривающей ответственность за налоговое мошенничество, в том числе за действия, связанные с необоснованным возвратом разницы суммы превышения НДС при наличии ущерба в 1 000 и более раз превышающего размер базовой величины.
2. Неправомерное использование налоговых льгот в ситуации, когда право на такие льготы исчерпано, при этом плательщик формально отвечает требованиям законодательства.
Указанное основание будет иметь место в случае, если:
- по истечении 7 лет, в течение которых производственная организация, зарегистрированная в сельской местности, применяла льготы, предусмотренные Декретом Президента Республики Беларусь от 07.05.2012 № 6 «О стимулировании предпринимательской деятельности на территории средних, малых городских поселений, сельской местности» (далее – Декрет № 6), создана новая организация, формально отвечающая требованиям для применения Декрета № 6.
При этом:- состав учредителей двух организаций аналогичен,
- основные контрагенты новой организации такие же, как у прежней организации,
- новая организация использует производственные мощности прежней организации,
- работники прежней организации переведены на работу в новую организацию.
3. Подмена трудовых отношений гражданско-правовыми.
Признаками подмены трудовых отношений гражданско-правовыми могут быть:
- привлечение индивидуального предпринимателя для обеспечения непрерывного и последовательного комплекса взаимосвязанных работ, составляющих основной вид деятельности организации;
- подконтрольность индивидуального предпринимателя должностным лицам организации, т.е. его несамостоятельность в работе;
- использование индивидуальным предпринимателем материальных ресурсов организации;
- наличие у индивидуального предпринимателя «рабочего» места в организации;
- соблюдение индивидуальным предпринимателем «рабочего» графика;
- выплата индивидуальному предпринимателю вознаграждения в дни выплаты заработной платы работникам организации;
- позиционирование индивидуального предпринимателя как работающего от имени организации;
- отсутствие у индивидуального предпринимателя гражданско-правовых договоров с иными лицами.
Подмена трудовых отношений гражданско-правовыми может повлечь помимо доначислений подоходного налога с физических лиц и обязательных страховых взносов, взносов на профессиональное пенсионное страхование в бюджет государственного внебюджетного фонда социальной защиты населения Республики Беларусь ,за уклонение от перечисления (уплаты) которых с 19.06.2021 предусмотрена уголовная ответственность в соответствии со статьями 243-1 и 243-3 УК.
4. Реализация основных средств, товаров с применением цен, значительно отличающихся от рыночных.
Так, реализация взаимозависимым лицам автомобилей по заниженным ценам, с последующей их перепродажей по рыночной стоимости повлечет корректировку налоговой базы по НДС, налогу на прибыль и подоходного налога с физических лиц.
5. Незаконное дробление бизнеса, т.е. создание нескольких субъектов хозяйствования, прикрывающих деятельность одного субъекта, не отвечающего условиям для применения специального режима налогообложения, с целью использования преимуществ, предусмотренных таким режимом. На это могут указывать следующие признаки:
- между руководителями и учредителями организаций имеются родственные отношения,
- участники зарегистрированы по одному адресу,
- кадры вновь созданных организаций формируются за счет работников основной организации,
- у подконтрольных организаций отсутствуют активы для самостоятельного ведения деятельности,
- товары хранятся на одном складе,
- имеется общий офис и т.д.
Перечень не является закрытым, это означает, что контролирующий орган вправе корректировать сумму налогов (сборов) в случае установления фактов совершения плательщиком иных действий и (или) событий, основной целью которых являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет, возврат суммы налога (сбора).
Важно понимать, что сами по себе факты применения ставок НДС 0 % или 10 % и использование права на вычет сумм НДС в полном объеме, применение особых (преференциальных) режимов налогообложения, привлечение физических лиц к выполнению работ, оказанию услуг по гражданско-правовым договорам, реализация основных средств и товаров по ценам ниже рыночных, регистрация нескольких субъектов хозяйствования не являются безусловным основанием для предъявления контролирующим органом претензий.
Проверяющий обязан доказать, что поведение субъекта хозяйствования не является добросовестным:
- субъект хозяйствования, совершая хозяйственную операцию, не имел намерения получить экономический эффект от осуществления реальной предпринимательской или иной экономической деятельности;
- основной целью хозяйственной операции являлось получение налоговой выгоды.
Каждый факт неправомерного поведения субъекта хозяйствования должен быть подтвержден документально. В ходе проверки подлежит выяснению действительная цель совершения той или иной хозяйственной операции, в том числе через истребование объяснений у должностных лиц проверяемого субъекта.
Из нового, постановлением № 465 конкретизирован перечень вопросов, подлежащих обязательному изучению при выявлении схемы незаконного дробления бизнеса. В частности, контролирующий орган должен изучить и изложить в акте проверки следующую информацию о (об):
- государственной регистрации участников и (или) разделении их деятельности;
- прямой или косвенной взаимозависимости (аффилированности) субъекта хозяйствования и участников;
- наличии у участников трудовых, финансовых, материальных и иных ресурсов, достаточных для осуществления реальной предпринимательской и (или) иной экономической деятельности в своих интересах и на свой риск, а также в интересах субъекта хозяйствования;
- организационном взаимодействии субъекта хозяйствования и участников;
- принятии управленческих решений, выполнении координирующих функций органами управления субъекта хозяйствования, участников, а также иными лицами, имеющими право давать обязательные для субъекта хозяйствования, участников указания либо возможность иным образом определять их действия, непосредственно оказывать влияние на их деятельность;
- налоговой нагрузке субъекта хозяйствования и участников;
- осуществлении идентичных и (или) связанных между собой направлений (видов) деятельности.
Кроме того, постановлением № 465 закреплено положение о том, что контролирующие органы примут к учету фактически понесенные расходы и (или) фактически полученный доход при совершении документально не подтвержденных хозяйственных операций только в том случае, если проверяемый субъект докажет размер таких расходов и (или) дохода.
Постановление № 465 применяется к проверкам, по результатам которых акты составляются после 19.07.2022, за исключением дополнительных проверок по отношению к проведенным до указанной даты.
Уважаемые журналисты, использование материалов с сайта REVERA в публикациях возможно только после нашего письменного разрешения.
Для согласования материалов обращайтесь на e-mail: i.antonova@revera.legal или Telegram: https://t.me/iiiihaaaa
